Záväzná účtovná metodika
V praxi sa stávajú chyby vtedy, ak fyzická osoba používa nesprávnu alebo neaktuálnu účtovnú metodiku. V jednoduchom účtovníctve pre podnikateľov platia dve základné normy, a to zákon o účtovníctve a postupy účtovania:
1. Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve.
2. Opatrenie Ministerstva financií SR č. 23586/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní položiek účtovnej závierky... (úplné znenie FS č. 6/2006). Uvedené Opatrenie MF SR obsahuje aj výkazy účtovnej závierky, ktoré sú prílohou k daňovému priznaniu:
Výkaz o príjmoch a výdavkoch (Úč FO 1-01)
Výkaz o majetku a záväzkoch (Úč FO 2-01).
Inventarizácia je nevyhnutná
1. Inventarizácia je povinná podľa ustanovení § 29 a § 30 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve a v prípade jej nevykonania alebo neúplného vykonania nie je účtovníctvo preukázateľné.
2. Inventarizáciou sa overuje stav majetku a záväzkov. Pod pojmom majetok sa rozumejú všetky majetkové zložky, a to v členení na dlhodobý nehmotný majetok, dlhodobý hmotný majetok, dlhodobý finančný majetok, zásoby, pohľadávky, peňažné prostriedky a ceniny, krátkodobý finančný majetok.
3. Fyzická inventúra sa robí zmeraním, spočítaním, prevážením, prípadne iným spôsobom, ktorý zabezpečí zistenie skutočnej hmoty, ktorá je predmetom inventúry. Dokladová inventúra sa robí preverením jednotlivých dokladov, z ktorých vznikol alebo z ktorých sa skladá inventúrny stav.
4. Inventarizácia má dva povinné písomné výstupy -- inventúrny súpis a inventarizačný zápis. Zistené skutočné stavy majetku a záväzkov sa zaznamenávajú do inventúrnych súpisov. V inventarizačnom zápise sa uvádzajú výsledky vyplývajúce z porovnania skutočného stavu s účtovným stavom majetku a záväzkov.
5. Inventarizačné rozdiely sa musia zaúčtovať do roku 2006 ako súčasť koncoročných uzávierkových účtovných operácií. Napríklad manko tovaru nad normu prirodzených úbytkov sa zaúčtuje ako storno výdavkov na obstaranie tohto chýbajúceho tovaru (pretože sa preukázalo, že z tohto výdavku už nikdy nebude zdaniteľný príjem).
6. Inventarizácia je základom koncoročných uzávierkových činností, a preto je vhodné v účtovných jednotkách s väčším objemom majetku a záväzkov upraviť jej priebeh internou organizačnou smernicou. Výsledky inventarizácie sa musia archivovať počas piatich rokov od jej vykonania.
Zaúčtovanie všetkých prípadov do roku 2006
1. Podľa zákona o účtovníctve, účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v období, s ktorým časovo a vecne súvisia (§ 3). Pritom príjmy a výdavky v jednoduchom účtovníctve účtuje účtovná jednotka vždy v tom účtovnom období, v ktorom dôjde k ich úhrade.
2. Zaúčtovať všetky prípady peňažného hospodárenia v peňažnom denníku podľa uvedených zásad, to znamená, že všetky zápisy v peňažnom denníku musia vyjadrovať len finančné toky do 31. 12. 2006, s výnimkou koncoročných uzávierkových účtovných operácií.
3. Zaúčtovať všetky ostatné účtovné prípady nepeňažného charakteru patriace do roku 2006 do ostatných účtovných kníh, t. j. knihy pohľadávok, knihy záväzkov a pomocných účtovných kníh o ostatných zložkách majetku a záväzkov.
4. Zaúčtovať ročné vysporiadanie pomerného odpočítania dane formou koeficientu DPH podľa § 50 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.
5. Zaúčtovať koncoročné uzávierkové účtovné operácie (§ 4 ods. 2 písm. b) Postupov účtovania) a uzavrieť účtovné knihy, t. j. peňažný denník, knihu pohľadávok, knihu záväzkov a pomocné účtovné knihy o ostatných zložkách majetku a záväzkov.
Správne ocenenie
1. Preveriť dodržanie oceňovacích princípov pri správnom rozlíšení prevádzkových výdavkov (napr. opravy a udržiavanie), ktoré sa uplatnia do výdavkov priebežne po zaplatení a obstaranie dlhodobého odpisovaného majetku včítane technického zhodnotenia, ktoré sa do výdavkov uplatnia postupne formou daňových odpisov v rámci koncoročných uzávierkových účtovných operácií.
2. V praxi sú najčastejšie nepresnosti pri posudzovaní výdavkov na opravy a udržiavanie, resp. technické zhodnotenie, preto uvádzame ich definície. Opravami sa odstraňuje čiastočné fyzické opotrebenie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu; uvedením do prevádzkyschopného stavu sa rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológií, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia. Udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebenie, predchádza sa jeho následkom a odstraňujú sa drobnejšie nedostatky (§ 11 ods. 3 písm. f) Postupov účtovania).
3. Technickým zhodnotením sa rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom majetku 30 000 Sk v úhrne za zdaňovacie obdobie (dobrovoľne aj pod 30 000 Sk). Pritom rekonštrukciou sa rozumejú také zásahy do hmotného majetku, ktoré majú za následok zmenu jeho účelu použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov. Pod modernizáciou sa rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval (§ 29 zákona o dani z príjmov).
4. V praxi tiež vznikajú nepresnosti pri posudzovaní výdavkov na prípravu a zabezpečenie výstavby (projekt, montáž, doprava, clo); všetky tieto výdavky až do času uvedenia do užívania sú súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého nehmotného majetku. Špecifické postavenie majú úroky z úveru na obstaranie dlhodobého hmotného majetku; tie sa nepovažujú za výdavky na obstaranie tohto hmotného majetku, ak do času uvedenia do používania účtovná jednotka dobrovoľne nerozhodne, že budú tvoriť súčasť obstarávacej ceny (§ 11 ods. 3 písm. g) Postupov účtovania).
5. Aj metodika jednoduchého účtovníctva definuje "drobný dlhodobý hmotný majetok," pričom využitie tejto kategórie odpisovaného majetku je na dobrovoľnom rozhodnutí účtovnej jednotky (§ 5 ods. 5 Postupov účtovania); účtovné odpisy tohto majetku platia aj na daňové účely, lebo zákon o dani z príjmov túto kategóriu majetku neupravuje. Ide o samostatné hnuteľné veci, so samostatným technicko-ekonomickým určením, s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok -- s ocenením rovným alebo nižším ako je suma podľa zákona o dani z príjmov (30 000 Sk). Ak hnuteľná vec nespĺňa niektorý z týchto parametrov, potom je súčasťou zásob, čiže tieto veci sa neodpisujú a stávajú sa súčasťou výdavkov priebežne po ich úhrade.
6. Obdobne metodika jednoduchého účtovníctva definuje aj "drobný dlhodobý nehmotný majetok," pričom využitie tejto kategórie odpisovaného majetku je tiež na dobrovoľnom rozhodnutí účtovnej jednotky (§ 5 ods. 8 Postupov účtovania); účtovné odpisy tohto majetku platia aj na daňové účely, lebo zákon o dani z príjmov túto kategóriu majetku osobitne neupravuje. Ide o položky nehmotného majetku tak, ako ich definuje § 22 ods. 7 zákona o dani z príjmov (napr. priemyselné práva, autorské práva, softvér, know-how), s prevádzkovo-technickou funkciou alebo použiteľnosťou dlhšou ako jeden rok -- s ocenením rovným alebo nižším ako je suma podľa zákona o dani z príjmov (50 000 Sk). Ak predmetná položka nehmotného majetku nespĺňa niektorý z uvedených parametrov, potom je súčasťou výdavkov priebežne pri úhrade.
7. Pri obstarávaní dlhodobého odpisovaného majetku dbať na úplnosť ocenenia. Napríklad pri dovoze stroja zo zahraničia je súčasťou jeho obstarávacej ceny aj dopravné, montáž, prípadne clo. Súčasťou ocenenia dlhodobého hmotného majetku je aj príslušenstvo, napríklad prídavné alebo výmenné zariadenia, ktoré sú súčasťou jeho ocenenia a evidencie.
8. Pri vytvorení dlhodobého odpisovaného majetku vlastnou činnosťou (napr. stavebný podnikateľ si postaví budovu) sa tento majetok ocení vlastnými nákladmi (§ 25 ods. 1 písm. b) zákona o účtovníctve). Pritom za vlastné náklady sa považujú priame náklady (napr. materiál, vyplatené mzdy) a tiež nepriame náklady (režijné náklady), ktoré s vytvorením tohto majetku súvisia. Hodnota takto vytvoreného dlhodobého odpisovaného majetku sa v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje v peňažnom denníku do príjmov zahŕňaných do základu dane (tým sa vynulujú v minulosti vynaložené vlastné náklady). Po uvedení do užívania sa takýto majetok v ocenení vo vlastných nákladoch zaúčtuje do -- knihy dlhodobého majetku; následne sa v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtujú daňové odpisy v peňažnom denníku do výdavkov na zabezpečenie príjmov.
9. Preveriť dodržanie oceňovacích princípov pri účtovaní obstarania zásob (najmä materiál, tovar). Externe nakúpené zásoby sa oceňujú obstarávacou cenou, ktorou sa rozumie cena zásob včítane výdavkov súvisiacich z ich obstaraním, napríklad dopravné, clo, poistné, provízia. Z uvedeného vyplýva, že v tomto ocenení sa zásoby evidujú v knihe zásob (alebo na skladových kartách) a tiež pri úhrade v peňažnom denníku.
10. Preveriť správne uplatňovanie dane z pridanej hodnoty. U neplatiteľa DPH sa táto stáva súčasťou obstarávacích cien nakupovaných vstupov. U platiteľov DPH venovať pozornosť správnemu uplatneniu mechanizmu dane, najmä -- splnenie daňovej povinnosti na výstupe za všetky zdaniteľné plnenia uskutočnené do 31. 12. 2006, a uplatnenie odpočítania dane len pri tých prijatých zdaniteľných plneniach, kde je DPH odpočítateľná (§ 49 až 55 zákona o DPH).
11. Preveriť položky prijatých a poskytnutých preddavkov (záloh) a ich zaúčtovanie v knihe pohľadávok, resp. knihe záväzkov. V peňažnom denníku účtovať prijaté a poskytnuté preddavky do základu dane s prihliadnutím na ustanovenie § 17 ods. 12 písm. b) zákona o dani z príjmov, teda v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení, na ktorých úhradu bol preddavok prijatý alebo poskytnutý.
12. Zvláštnu pozornosť venovať kontrole plnenia nájomných zmlúv, najmä zmlúv o finančnom prenájme; účtovanie finančného prenájmu bolo novelizované od 1. januára 2005 tak, že prenajatý majetok vykazuje a odpisuje nájomca (§ 10a Postupov účtovania).
13. Odpisovaný dlhodobý hmotný majetok obstaraný v roku 2006 správne zaradiť do odpisových skupín; pričom sa môžu (ale nie je to povinnosť) použiť sadzby alebo koeficienty a doba odpisovania podľa zákona o dani z príjmov (§ 14 ods. 1 Postupov účtovania). Podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov sú však daňovým výdavkom len daňové odpisy podľa § 22 až 29 zákona, preto je v praxi na zjednodušenie vhodné použiť priamo daňové odpisy, lebo sa nemusí vykonávať koncoročná uzávierková účtovná úprava -- korekcia prípadných účtovných odpisov na daňové odpisy.
14. V záujme verného zobrazenia predmetu účtovníctva je však potrebné stanoviť rozdielne účtovné odpisy od daňových odpisov všade tam, kde ide o významné sumy a sú na to významné vecné dôvody -- napríklad odhad skutočnej doby použiteľnosti majetku je významne iný ako štátom stanovená daňová doba použiteľnosti majetku (majetok využívaný na tri pracovné zmeny, technickým reglementom ohraničená životnosť). Pokiaľ sa stanovia rozdielne účtovné odpisy a daňové odpisy, potom sa oba odpisové plány musia riadne preukázať, napríklad aj v knihe dlhodobého majetku (§ 16 ods. 2 Postupov účtovania).
15. Odpisovaný dlhodobý nehmotný majetok sa odpisuje s prihliadnutím na bežné podmienky jeho používania, teda dobu odpisovania si stanoví účtovná jednotka (§ 14 ods. 2 Postupov účtovania), okrem položiek, ktoré sa podľa § 28 ods. 4 zákona o účtovníctve musia odpísať do 5 rokov od ich obstarania (goodwill, aktivované zriaďovacie náklady, náklady na vývoj). Takto stanovené odpisy dlhodobého nehmotného majetku v účtovníctve platia aj na daňové účely tak, ako to ustanovuje § 22 ods. 8 zákona o dani z príjmov.
16. Zostatok sociálneho fondu porovnať so zostatkom účtu peňažných prostriedkov sociálneho fondu. Podľa § 6 zákona č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde v znení neskorších predpisov sú prostriedky sociálneho fondu vedené na osobitnom účte fondu zamestnávateľa (z uvedeného znenia vyplýva, že to nemusí byť priamo bankový účet).
1. Záverom upozorňujeme, že aj účtovníctvo vedené v sústave jednoduchého účtovníctva musí byť vedené správne, úplne, preukázateľne, zrozumiteľne a spôsobom zaručujúcim trvalosť účtovných záznamov tak, ako to ustanovuje § 8 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve. To najmä znamená, že účtovné jednotky musia zaúčtovať všetky účtovné prípady, tieto musia byť doložené účtovnými dokladmi a inventarizáciou a musia byť dodržané ustanovenia zákona o účtovníctve a postupov účtovania.
2. Odporúčame venovať náležitú pozornosť úplnosti a presnosti vedenia účtovných kníh -- peňažný denník, kniha pohľadávok, kniha záväzkov a pomocných kníh o ostatných zložkách majetku a záväzkov, pokiaľ majú účtovné jednotky pre ne vecnú náplň. Potenciálne pripadajú do úvahy tieto pomocné knihy -- kniha dlhodobého majetku, kniha finančného majetku, kniha cenín, pokladničná kniha, kniha účet v banke, kniha zásob, kniha DPH, kniha sociálneho fondu, mzdové listy, kniha rezerv.
3. Podnikatelia, ktorí nie sú zapísaní v obchodnom registri, účtujú v sústave jednoduchého účtovníctva o príjmoch a výdavkoch, obchodnom majetku, ako aj o záväzkoch tak, aby bolo možné zistiť čisté obchodné imanie a výsledok hospodárenia. Podnikatelia, ktorí nie sú zapísaní v obchodnom registri, môžu účtovať namiesto v sústave jednoduchého účtovníctva aj v sústave podvojného účtovníctva, pokiaľ v nej budú účtovať celý kalendárny rok (§ 37 Obchodného zákonníka).
4. Pokiaľ podnikateľ účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva a chce od začiatku nového účtovného obdobia (kalendárneho roku) účtovať v sústave podvojného účtovníctva, prechod musí vykonať podľa záväzného opatrenia MF SR č. 21378/2003-92 v znení neskorších predpisov. Uvedené opatrenie zabezpečuje kontinuitu (prechod, kompatibilitu) účtovníctva pri zachovaní právnej subjektivity fyzickej osoby. Upozorňujeme, že toto opatrenie sa nepoužije, ak fyzická osoba ukončí činnosť a zakladá právnickú osobu (napr. obchodnú spoločnosť), pretože tu ide o nový právny subjekt. V prípade ukončenia činnosti uzatvorí fyzická osoba účtovné knihy v sústave jednoduchého účtovníctva a právnická osoba odo dňa svojho vzniku otvorí účtovné knihy v sústave podvojného účtovníctva.