Platiteľom dane z pridanej hodnoty (DPH) za rok 2002 podľa platného zákona č. 289/1995 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení jeho doplnkov a zmien v prípade, že uskutočňujú v rámci svojich zdaniteľných plnení aj zdaniteľné plnenia, pri ktorých nie je nárok na odpočet dane, vzniká na konci roka povinnosť vyplývajúca z ustanovení § 21 ods. 3 zákona o dani z pridanej hodnoty. Platiteľ je povinný na konci roka upraviť odpočet dane uplatnený počas roka v jednotlivých zdaňovacích obdobiach, pričom pri tejto úprave použije údaje z uskutočnených zdaniteľných plnení za celý kalendárny rok.
Súčasne platný zákon v ustanoveniach § 20 ods. 4 definuje, kedy platiteľ dane nemá nárok na odpočet dane. Ide o uskutočnené zdaniteľné plnenia oslobodené od dane podľa ustanovení § 26 zákona, medzi ktoré zákon zaraďuje nasledujúce činnosti:
* poštové služby,
* rozhlasové a televízne vysielacie služby,
* finančné služby,
* poisťovacie služby,
* výchovné, vzdelávacie a vedecké služby,
* služby zdravotnej starostlivosti,
* služby sociálnej starostlivosti,
* prevádzkovanie lotérii a iných podobných hier,
* prevod, prechod nehnuteľnosti po dvoch rokoch od kolaudácie,
* prenájom nehnuteľnosti,
* predaj podniku.
Uvedené činnosti bližšie definuje zákon v §§ 27 -- 36, v ktorých sú vymedzené podmienky, za ktorých je uskutočnené zdaniteľné plnenie oslobodené od dane. Pri uskutočnení týchto zdaniteľných plnení sa daň na výstupe neuplatní, avšak zároveň v dôsledku tejto skutočnosti sa znižuje nárok na odpočet dane. Uplatnený nárok na odpočet dane musí platiteľ dane z uvedeného dôvodu upraviť za príslušné zdaňovacie obdobie koeficientom. Tým sa zabezpečí, že nárok na odpočet dane v príslušnom zdaňovacom období je upravený a platiteľ si skutočne uplatní iba pomernú časť celkovej dane na vstupe. Spôsob výpočtu koeficientu upravuje ustanovenie § 21 ods. 2 zákona. Z ustanovení § 21 ods. 3 zákona teda vyplýva, že ak platiteľ dane, ktorý v kalendárnom roku uskutočnil zdaniteľné plnenie oslobodené od dane podľa § 26 čo i len jedenkrát, je povinný po skončení kalendárneho roka vypočítať nárok na odpočet dane za celý kalendárny rok tzv. celoročným koeficientom. Skutočný nárok na odpočet dane za kalendárny rok sa zistí tak, že sa upraví celková daň na vstupe za kalendárny rok celoročným koeficientom.
Pri celoročnom prepočte vyčíslený skutočný nárok na odpočet dane sa porovná s uplatneným odpočtom dane za jednotlivé zdaňovacie obdobia v rámci kalendárneho roka, pričom môže vzniknúť nasledujúci rozdiel:
* uplatnený odpočet dane v jednotlivých daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia počas celého kalendárneho roka je vyšší ako vyčíslený nárok na odpočet dane za celý kalendárny rok. V takomto prípade vznikne platiteľovi dane z titulu vykonania ročného prepočtu nároku na odpočet dane daňová povinnosť, ktorú je povinný odviesť štátnemu rozpočtu,
* uplatnený odpočet dane v jednotlivých daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia počas celého kalendárneho roka je nižší ako vyčíslený nárok na odpočet dane za celý kalendárny rok, čím platiteľovi dane vznikne nárok na odpočet dane, ktorý si uplatní voči štátnemu rozpočtu.
Pre uvedené rozdiely platné tlačivo daňového priznania obsahuje príslušné riadky, a to v prípade vzniku daňovej povinnosti vyčíslený rozdiel platiteľ dane uvedie v riadku 26 daňového priznania a v prípade uplatnenia nároku na odpočet dane uvedie vyčíslený rozdiel v riadku 25 daňového priznania.
Týmto spôsobom platiteľ dane vysporiada za celý kalendárny rok svoju daňovú povinnosť z titulu uskutočnených zdaniteľných plnení, pri ktorých nemal nárok na odpočet dane. Zákon v ustanoveniach § 21 ods. 2 upravuje konštrukciu výpočtu koeficienta, ktorý sa použije tak pri výpočte nároku na odpočet dane v príslušnom zdaňovacom období ako aj pri ročnom prepočte nároku na odpočet dane.
Koeficient je pomerné číslo, ktoré upravuje vzájomný pomer zdaniteľných plnení, ktoré platiteľ dane uskutočnil v zdaňovacom období s nárokom na odpočet dane na vstupe ku všetkým uskutočneným zdaniteľným plneniam vrátane tých, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 26 zákona a sú bez nároku na odpočet dane. Okrem toho zákon v ustanoveniach § 21 ods. 2 upravuje osobitný spôsob stanovenia príslušného pomeru v prípade špecifický uskutočnených zdaniteľných plneniach, čím sa upravuje výška koeficientu.
Pri výpočte koeficientu sa do čitateľa uvádzajú : všetky uskutočnené zdaniteľné plnenia bez dane z pridanej hodnoty za kalendárny rok podľa jednotlivých daňových priznaní s nárokom na odpočet dane.
Podľa tlačiva k dani z pridanej hodnoty ide o nasledujúce riadky:
* riadok 02: uskutočnené zdaniteľné plnenia s 10 % sadzbou dane,
* riadok 03: uskutočnené zdaniteľné plnenia s 23 % sadzbou dane,
* riadok 06: uskutočnený vývoz tovaru a služieb,
* riadok 07: uskutočnené zdaniteľné plnenia v zahraničí s nárokom na odpočet dane.
Do menovateľa sa uvádzajú všetky uskutočnené zdaniteľné plnenia bez dane z pridanej hodnoty podľa jednotlivých daňových priznaní, pričom sa rešpektujú ustanovenia § 21 ods. 2 zákona.
Podľa poučenia k vyplneniu tlačiva o dani z pridanej hodnoty uverejneného vo FS č. 19/2001 sa do menovateľa uvádzajú nasledujúce hodnoty:
* riadok 02: uskutočnené zdaniteľné plnenia s 10-percentnou sadzbou dane,
* riadok 03: uskutočnené zdaniteľné plnenia s 23-percentnou sadzbou dane,
* riadok 04: uskutočnené zdaniteľné plnenia oslobodené od dane podľa § 26 pri prevode cenných papierov nadobudnutých na vlastný účet sa do menovateľa uvádza 1 % z predajnej ceny cenných papierov, ak platiteľ nie je bankou alebo obchodníkom s cennými papiermi. Obchodníci s cennými papiermi uvádzajú do menovateľa predajnú cenu cenného papiera v plnej výške,
* riadok 06: uskutočnený vývoz tovaru a služieb,
* riadok 07: uskutočnené zdaniteľné plnenia v zahraničí s nárokom na odpočet dane,
* riadok 08: uskutočnené zdaniteľné plnenia v zahraničí bez nároku na odpočet dane.
Z ustanovení § 21 ods. 2 zákona vyplýva, že do menovateľa pre výpočet koeficientu nevstupujú uskutočnené zdaniteľné plnenia uvedené v riadku 05 daňového priznania, medzi ktoré zákon zaraďuje:
* úrok z peňažných prostriedkov na účte v banke, ak platiteľ dane, ktorý tento úrok dosiahol, nie je bankou,
* cena bez dane pri predaji podniku alebo jeho časti, ak je tento predaj oslobodený od dane podľa § 36 zákona, t. j. ak sa predáva platiteľovi dane,
* výnos z obchodovania na vlastný účet pri termínových obchodoch a opciách, ak platiteľ nie je bankou alebo obchodníkom s cennými papiermi,
* predajná cena obchodného podielu pri prevode obchodného podielu.
Výpočet ročného koeficientu: (vypočítaný koeficient sa zaokrúhľuje na 4 desatinné miesta):
r. 02 + r. 03 + r. 06 + r. 07
r. 02 + r. 03 + r. 04 + r. 06 + r. 07 + r. 08
Výpočet ročného nároku na odpočet dane: koeficient x riadok 15 daňového priznania za celý kalendárny rok.
Zákon v ustanoveniach § 21 ods. 4 zákona upravuje spôsob vysporiadania ročného nároku na odpočet dane v špecifických prípadoch, pričom môžu nastať nasledujúce alternatívy:
1. Ak sa právnická alebo fyzická osoba stala platiteľom dane po 30. júni bežného roka, nárok na odpočet dane vysporiada až v daňovom priznaní za posledné zdaňovacie obdobie v roku nasledujúcom po jej registrácii. V praxi to znamená, že pre výpočet ročného koeficientu použije údaje za uskutočnené zdaniteľné plnenia tak v roku registrácie ako aj za nasledujúci kalendárny rok. V tejto súvislosti je potrebné upozorniť, že môžu vzniknúť dve možnosti:
v roku registrácie platiteľ neuskutočnil zdaniteľné plnenia oslobodené od dane a v nasledujúcom kalendárnom roku uskutočnil zdaniteľné plnenia oslobodené od dane.
v roku registrácie uskutočnil oslobodené zdaniteľné plnenia a v nasledujúcom kalendárnom roku takéto zdaniteľné plnenia neuskutočnil. V obidvoch týchto prípadoch je povinný platiteľ vykonať ročný prepočet dane z kumulovaných údajov tak za rok registrácie, ako aj za nasledujúci kalendárny rok.
2. Ak sa právnická alebo fyzická osoba stala platiteľom dane po 30. júni bežného roka a prestane byť platiteľom dane v priebehu nasledujúceho kalendárneho roka, nárok na odpočet dane vysporiada v daňovom priznaní za posledné zdaňovacie obdobie, a to za celé obdobie, počas ktorého bola platiteľom dane.
3. Ak sa právnická alebo fyzická osoba stala platiteľom dane do 30. júna bežného roka a prestane byť platiteľom dane v priebehu kalendárneho roka, nárok na odpočet dane vysporiada v daňovom priznaní za posledné zdaňovacie obdobie, a to za celé obdobie, počas ktorého bola platiteľom dane.
Praktický príklad pre výpočet ročného odpočtu DPH aj s tlačivom nájdete v čísle 24 -- 25/2002 newslettera Daňový Tip, ktorý vychádza vo vydavateľstve Verlag Dashöfer.